Экспорт алкогольной продукции и возмещение акциза. Акциз при экспорте алкогольной продукции и сигарет Экспорт подакцизных товаров в страны снг

при экспорте товаров

3. При экспорте товаров с территории одного государства-члена на территорию другого государства-члена налогоплательщиком государства-члена, с территории которого вывезены товары, применяются нулевая ставка НДС и (или) освобождение от уплаты акцизов при представлении в налоговый орган документов, предусмотренных пунктом 4 настоящего Протокола.

При экспорте товаров с территории одного государства-члена на территорию другого государства-члена налогоплательщик имеет право на налоговые вычеты (зачеты) в порядке, аналогичном предусмотренному законодательством государства-члена, применяемому в отношении товаров, экспортированных с территории этого государства-члена за пределы Союза.

Место реализации товаров определяется в соответствии с законодательством государств-членов, если иное не установлено настоящим пунктом.

В случае реализации товара налогоплательщиком одного государства-члена налогоплательщику другого государства-члена, когда перевозка (транспортировка) товара начата за пределами Союза и завершена в другом государстве-члене, местом реализации товара признается территория государства-члена, на территории которого товар помещается под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления.

4. Для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки НДС и (или) освобождения от уплаты акцизов налогоплательщиком государства-члена, с территории которого вывезены товары, в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией представляются следующие документы (их копии):

1) договоры (контракты), заключенные с налогоплательщиком другого государства-члена или с налогоплательщиком государства, не являющегося членом Союза (далее - договоры (контракты)), на основании которых осуществляется экспорт товаров; в случае лизинга товаров или товарного кредита (товарного займа, займа в виде вещей) - договоры (контракты) лизинга, договоры (контракты) товарного кредита (товарного займа, займа в виде вещей); договоры (контракты) на изготовление товаров; договоры (контракты) на переработку давальческого сырья;

2) выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации экспортированных товаров на счет налогоплательщика-экспортера, если иное не предусмотрено законодательством государства-члена.

В случае если договором (контрактом) предусмотрен расчет наличными денежными средствами и такой расчет не противоречит законодательству государства-члена, с территории которого экспортируются товары, налогоплательщик представляет в налоговый орган выписку банка (копию выписки), подтверждающую внесение налогоплательщиком полученных сумм на его счет в банке, а также копии приходных кассовых ордеров, подтверждающих фактическое поступление выручки от покупателя указанных товаров, если иное не предусмотрено законодательством государства-члена, с территории которого экспортируются товары.

В случае вывоза товаров по договору (контракту) лизинга, предусматривающему переход права собственности на них к лизингополучателю, налогоплательщик представляет в налоговый орган выписку банка (копию выписки), подтверждающую фактическое поступление лизингового платежа (в части возмещения первоначальной стоимости товаров (предметов лизинга)) на счет налогоплательщика-экспортера, если иное не предусмотрено законодательством государства-члена.

В случае осуществления внешнеторговых товарообменных (бартерных) операций, предоставления товарного кредита (товарного займа, займа в виде вещей) налогоплательщик-экспортер представляет в налоговый орган документы, подтверждающие импорт товаров (выполнение работ, оказание услуг), полученных (приобретенных) им по указанным операциям.

Документы, указанные в настоящем подпункте, не представляются в налоговый орган, если их представление не предусмотрено законодательством государства-члена в отношении товаров, экспортированных с территории государства-члена за пределы Союза;

3) заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, составленное по форме, предусмотренной отдельным международным межведомственным договором, с отметкой налогового органа государства-члена, на территорию которого импортированы товары, об уплате косвенных налогов (освобождении или ином порядке исполнения налоговых обязательств) (далее - заявление) (на бумажном носителе в оригинале или в копии по усмотрению налоговых органов государств-членов) либо перечень заявлений (на бумажном носителе или в электронном виде с электронной (электронно-цифровой) подписью налогоплательщика).

Налогоплательщик включает в перечень заявлений реквизиты и сведения из тех заявлений, информация о которых поступила в налоговый орган в форме, предусмотренной отдельным международным межведомственным договором.

В случае реализации товаров, вывозимых с территории одного государства-члена на территорию другого государства-члена, и помещения их под таможенные процедуры свободной таможенной зоны или свободного склада на территории этого другого государства-члена вместо заявления в налоговый орган первого государства-члена представляется заверенная таможенным органом другого государства-члена копия таможенной декларации, в соответствии с которой такие товары помещены под таможенные процедуры свободной таможенной зоны или свободного склада;

4) транспортные (товаросопроводительные) и (или) иные документы, предусмотренные законодательством государства-члена, подтверждающие перемещение товаров с территории одного государства-члена на территорию другого государства-члена. Указанные документы не представляются, если для отдельных видов перемещения товаров, в том числе перемещения товаров без использования транспортных средств, оформление этих документов не предусмотрено законодательством государства-члена;

5) иные документы, подтверждающие обоснованность применения нулевой ставки НДС и (или) освобождения от уплаты акцизов, предусмотренные законодательством государства-члена, с территории которого экспортированы товары.

Документы, предусмотренные настоящим пунктом, за исключением заявления (перечня заявлений), не представляются в налоговый орган, если непредставление документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки НДС и (или) освобождения от уплаты акцизов, одновременно с налоговой декларацией следует из законодательства государства-члена, с территории которого экспортированы товары.

Документы, предусмотренные настоящим пунктом, не представляются с соответствующей налоговой декларацией по акцизам, если они были представлены с налоговой декларацией по НДС, если иное не предусмотрено законодательством государства-члена.

Документы, предусмотренные подпунктами 1 , , , и абзацем четвертым подпункта 3 настоящего пункта, могут быть представлены в электронном виде в порядке, установленном нормативными правовыми актами налоговых органов государств-членов либо иными нормативными правовыми актами государств-членов. Формат указанных документов определяется налоговыми органами государств-членов либо иными нормативными правовыми актами государств-членов.

5. Документы, предусмотренные пунктом 4 настоящего Протокола, представляются в налоговый орган в течение 180 календарных дней с даты отгрузки (передачи) товаров.

При непредставлении этих документов в установленный срок суммы косвенных налогов подлежат уплате в бюджет за налоговый (отчетный) период, на который приходится дата отгрузки товаров, либо иной налоговый (отчетный) период, установленный законодательством государства-члена, с правом на вычет (зачет) соответствующих сумм НДС согласно законодательству государства-члена, с территории которого экспортированы товары.

В целях исчисления НДС при реализации товаров датой отгрузки признается дата первого по времени составления первичного бухгалтерского (учетного) документа, оформленного на покупателя товаров (первого перевозчика), либо дата выписки иного обязательного документа, предусмотренного законодательством государства-члена для налогоплательщика НДС.

В целях исчисления акцизов по подакцизным товарам, произведенным из собственного сырья, датой отгрузки товаров признается дата первого по времени составления первичного бухгалтерского (учетного) документа, оформленного на покупателя (получателя) товаров; по подакцизным товарам, произведенным из давальческого сырья, датой отгрузки признается дата подписания акта приема-передачи подакцизных товаров, если иное не предусмотрено законодательством государства-члена, на территории которого произведены подакцизные товары.

В случае неуплаты, неполной уплаты косвенных налогов, уплаты таких налогов с нарушением срока, установленного настоящим пунктом, налоговый орган взыскивает косвенные налоги и пени в порядке и размере, установленных законодательством государства-члена, с территории которого экспортированы товары, а также применяет способы обеспечения исполнения обязательств по уплате косвенных налогов, пеней и меры ответственности, установленные законодательством этого государства-члена.

В случае представления налогоплательщиком документов, предусмотренных пунктом 4 настоящего Протокола, по истечении срока, установленного настоящим пунктом, уплаченные суммы косвенных налогов подлежат вычету (зачету), возврату в соответствии с законодательством государства-члена, с территории которого экспортированы товары. Суммы пеней, штрафов, уплаченные за нарушение сроков уплаты косвенных налогов, возврату не подлежат.

6. Объем товаров, ставки акцизов, действующие на дату отгрузки вывозимых в государства-члены подакцизных товаров, а также суммы акцизов подлежат отражению в соответствующей налоговой декларации по акцизам.

7. Налоговый орган проверяет обоснованность применения нулевой ставки НДС и (или) освобождения от уплаты акцизов, налоговых вычетов (зачетов) по указанным налогам, а также принимает (выносит) соответствующее решение согласно законодательству государства-члена, с территории которого экспортированы товары.

В случае непредставления в налоговый орган заявления налоговый орган вправе принять (вынести) решение о подтверждении обоснованности применения нулевой ставки НДС и (или) освобождения от уплаты акцизов, налоговых вычетов (зачетов) по указанным налогам в отношении операций по реализации товаров, экспортированных с территории одного государства-члена на территорию другого государства-члена, при наличии в налоговом органе одного государства-члена подтверждения в электронном виде от налогового органа другого государства-члена факта уплаты косвенных налогов в полном объеме (освобождения от уплаты косвенных налогов).

8. Если представленные налогоплательщиком сведения о перемещении товаров и уплате косвенных налогов не соответствуют данным, полученным в рамках установленного между налоговыми органами государств-членов обмена информацией, налоговый орган взыскивает косвенные налоги и пени в порядке и размере, предусмотренных законодательством государства-члена, с территории которого экспортированы товары, а также применяет способы обеспечения исполнения обязательств по уплате косвенных налогов, пеней и меры ответственности, установленные законодательством этого государства-члена.

9. Положения настоящего раздела в части НДС применяются также в отношении товаров, являющихся результатом выполнения работ по договорам (контрактам) об их изготовлении, вывозимых с территории государства-члена, на территории которого выполнялись работы по их изготовлению, на территорию другого государства-члена. К указанным товарам не относятся товары, являющиеся результатом выполнения работ по переработке давальческого сырья.

10. Налоговая база для обложения акцизами товаров, являющихся результатом выполнения работ по договору (контракту) о переработке давальческого сырья, определяется как объем, количество (иные показатели) подакцизных товаров, выработанных из давальческого сырья, в натуральном выражении, в отношении которых установлены твердые (специфические) ставки акцизов, либо как стоимость подакцизных товаров, выработанных из давальческого сырья, в отношении которых установлены адвалорные ставки акцизов.

11. Налоговая база по НДС при экспорте товаров при изменении ее в сторону увеличения (уменьшения) из-за увеличения (уменьшения) цены реализованных товаров либо уменьшения количества (объема) реализованных товаров в связи с их возвратом по причине ненадлежащего качества и (или) комплектации корректируется в том налоговом (отчетном) периоде, в котором участники договора (контракта) изменили цену (согласовали возврат) экспортированных товаров, если иное не предусмотрено законодательством государства-члена.

При вывозе товаров (предметов лизинга) с территории одного государства-члена на территорию другого государства-члена по договору (контракту) лизинга, предусматривающему переход права собственности на них к лизингополучателю, по договору (контракту) товарного кредита (товарного займа, займа в виде вещей), по договору (контракту) об изготовлении товаров применяется нулевая ставка НДС и (или) освобождение от уплаты акцизов (если такая операция подлежит обложению акцизами в соответствии с законодательством государства-члена) при представлении в налоговый орган документов, предусмотренных пунктом 4 настоящего Протокола.

Налоговая база по НДС при вывозе с территории одного государства-члена на территорию другого государства-члена товаров (предметов лизинга) по договору (контракту) лизинга, предусматривающему переход права собственности на них к лизингополучателю, определяется на дату, предусмотренную договором (контрактом) лизинга для уплаты каждого лизингового платежа, в размере части первоначальной стоимости товаров (предметов лизинга), приходящейся на каждый лизинговый платеж.

Налоговые вычеты (зачеты) производятся в порядке, предусмотренном законодательством государства-члена, в части, приходящейся на стоимость товаров (предметов лизинга) по каждому лизинговому платежу.

Налоговой базой по НДС при вывозе с территории одного государства-члена на территорию другого государства-члена товаров по договору (контракту) товарного кредита (товарного займа, займа в виде вещей) является стоимость передаваемых (предоставляемых) товаров, предусмотренная договором (контрактом), при отсутствии стоимости в договоре (контракте) - стоимость, указанная в товаросопроводительных документах, при отсутствии стоимости в договоре (контракте) и товаросопроводительных документах - стоимость товаров, отраженная в учете.

12. Для обеспечения полноты уплаты косвенных налогов может применяться законодательство государства-члена, регулирующее принципы определения цены в целях налогообложения.

При одновременном соблюдении определенных условий операции по вывозу подакцизных товаров за пределы территории РФ в режиме экспорта освобождаются от уплаты акцизов. Право на освобождение от уплаты акцизов при вывозе подакцизных товаров имеется только у производителя этих товаров. Это право сохраняется за налогоплательщиком и в том случае, если вывоз товаров за пределы территории РФ осуществляется по поручению налогоплательщика иным лицом на основании договора комиссии, договора поручения или агентского договора. Освобождение от уплаты акцизов предоставляется только при условии ведения налогоплательщиком отдельного учета операций по реализации подакцизных товаров, подлежащих освобождению от акциза.

Операции по экспорту подакцизных товаров, за исключением экспорта в государства - члены Таможенного союза, освобождаются от уплаты акцизов, если налогоплательщик представил в налоговый орган поручительство банка или банковскую гарантию. Государствами - участниками Таможенного союза являются Республика Беларусь, Республика Казахстан и Российская Федерация.

Поручительство банка (банковская гарантия) должно предусматривать обязанность банка уплатить сумму акциза и соответствующие пени в случае, если налогоплательщик не представит в установленный срок в налоговый орган но месту учета документы, подтверждающие факт экспорта подакцизных товаров, и не уплатит сумму акциза и пеней. Перечень таких документов приведен в п. 7 ст. 198 НК РФ.

Документы, подтверждающие факт вывоза подакцизных товаров за пределы РФ в режиме экспорта, налогоплательщик обязан представить в налоговый орган по месту учета в течение 180 календарных дней со дня реализации данных товаров.

Если такое поручительство банка (банковская гарантия) отсутствует, то при экспорте подакцизных товаров налогоплательщику нужно уплатить акциз в общеустановленном порядке. Впоследствии, после того как плательщик акцизов представит в налоговый орган документы, подтверждающие факт экспорта подакцизных товаров, уплаченная сумма акциза ему должна быть возвращена.

При экспорте подакцизных товаров с территории РФ в государства - члены Таможенного союза также применяется освобождение от уплаты акцизов. Причем для получения указанного освобождения не требуется ни поручительства банка, ни банковской гарантии. Чтобы подтвердить обоснованность освобождения от уплаты акцизов, налогоплательщик представляет в налоговые органы документы, предусмотренные п. 2 ст. 1 Протокола от 11 декабря 2009 г. "О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе". Эти документы необходимо представить в налоговый орган в течение 180 календарных дней с даты отгрузки (передачи) подакцизных товаров.

Если налогоплательщик не представит документы в установленный срок, то он обязан уплатить сумму акциза за налоговый период, на который приходится дата отгрузки подакцизных товаров. Кроме того, за этот налоговый период налогоплательщик должен представить уточненную декларацию по акцизам.

Предположим, налогоплательщик не представил указанные документы в установленный срок. В этом случае он обязан уплатить в бюджет сумму акциза за тот налоговый период, на который приходится дата отгрузки подакцизных товаров. Кроме того, налогоплательщик должен представить уточненную декларацию по акцизам за тот налоговый период, на который приходится дата отгрузки подакцизных товаров.

В целях исчисления акцизов по подакцизным товарам, произведенным из собственного сырья, датой отгрузки товаров признается дата первого по времени составления первичного бухгалтерского (учетного) документа, оформленного на покупателя (получателя) товаров, а по подакцизным товарам, произведенным из давальческого сырья, - дата подписания акта приема-передачи подакцизных товаров.

Если в дальнейшем налогоплательщик все-таки представит документы, подтверждающие факт вывоза подакцизных товаров в государства - члены Таможенного союза, уплаченные суммы акцизов подлежат возврату (возмещению) налогоплательщику. Максимальный срок, в течение которого можно предъявить указанные документы, - три года со дня возникновения обязательства по уплате акцизов.

После того как налогоплательщик представит в налоговый орган документы, подтверждающие факт экспорта, и налоговый орган примет соответствующее решение, сумма акциза по реализованной на экспорт алкогольной или подакцизной спиртосодержащей продукции, уплаченная в бюджет, подлежит возмещению налогоплательщику в установленном порядке.

Кроме авиационного керосина, бензола, параксилола и ортоксилола (подп. 13 п. 1 ст. 182, п. 17-18 ст. 183 НК РФ). В бюджет акциз перечисляют в составе общих таможенных платежей (подп. 4 п. 1 ст. 70 Таможенного кодекса Таможенного союза).

Порядок уплаты акциза зависит от вида таможенных процедур. Все случаи для удобства собраны в таблице:

Таможенная процедура	Как платить
	Акциз платят в полном объеме. Исключение - подакцизные товары, ввезенные в портовую особую экономическую зону
Режим свободной таможенной зоны
Реимпорт	Платят суммы акциза, от уплаты которых импортер был освобожден (которые были ему возвращены в связи с экспортом товаров)
Специальная таможенная процедура	Акциз не платят
Таможенная процедура свободной таможенной зоны в портовой особой экономической зоне
Транзит
Таможенный склад
Беспошлинная торговля
Свободный склад
Уничтожение
Отказ в пользу государства
Переработка	Акциз не платят, если продукты переработки в установленный срок будут вывезены из России. Акциз платят в полном объеме, если продукты переработки остаются в России и выпускаются для свободного обращения
Временный ввоз	Применяется полное или частичное освобождение от уплаты акциза в соответствии с таможенным законодательством

Такой порядок следует из положений пункта 1 статьи 185 Налогового кодекса РФ.

Кто платит

Заплатить акциз при ввозе товаров должен декларант или другое ответственное лицо. Например, перевозчик или таможенный представитель (брокер). Это следует из положений статьи 179 Налогового кодекса РФ, статей 15, 79, 80 Таможенного кодекса Таможенного союза.

Куда платить акциз

По общему правилу акциз при ввозе импортных подакцизных товаров платят на таможне (ст. 205 НК РФ, ст. 84 Таможенного кодекса Таможенного союза). Исключение - ввоз подакцизных товаров, которые не подлежат обязательной маркировке, на территорию Таможенного союза. В этом случае уплату акциза контролируют налоговые инспекции (п. 13 приложения 18 к договору о Евразийском экономическом союзе).

Ставки акцизов

При начислении акциза применяйте ставки, предусмотренные статьей 193 Налогового кодекса РФ. Ставки акциза, действующие в 2016 году, приведены в таблице .

Формально существует три вида налоговых ставок:

• твердые или специфические - в рублях на единицу измерения объема реализованного (переданного) подакцизного товара;

• адвалорные - в процентах от цены (стоимости) реализованных (переданных) подакцизных товаров;

• комбинированные - одновременно включающие в себя как твердые, так и адвалорные налоговые ставки.

Однако на практике применяют только два вида ставок:

• комбинированные - установлены в отношении сигарет и папирос;

• твердые или специфические - в отношении остальных подакцизных товаров.

Это следует из положений пункта 2 статьи 187 и статьи 193 Налогового кодекса РФ.

Расчет акцизов

Порядок расчета акциза зависит от того, по каким ставкам облагается товар.

Если импортируемый товар облагается акцизом по твердым (специфическим) ставкам, то сумму акциза рассчитайте по формуле:

Такой же порядок расчета применяйте при ввозе товаров в качестве продуктов переработки вне таможенной территории.

Пример определения суммы акциза при ввозе подакцизного товара

ООО «Альфа» импортировало из Германии партию пива с содержанием спирта 1,2 процента в бутылках по 0,5 л. Партия состоит из 100 000 бутылок, что составляет 50 000 л.

Пиво облагается по твердой налоговой ставке (в абсолютной сумме на единицу измерения). Поэтому налоговой базой является объем ввозимого пива в натуральном выражении. То есть 50 000 л.

Ставка акциза для пива с содержанием спирта от 0,5 до 8,6 процента составляет 20 руб. за 1 литр.

Импортер должен заплатить при ввозе пива акциз в размере:

50 000 л × 20 руб./л = 1 000 000 руб.

Если импортируемые товары облагаются акцизом по комбинированным ставкам (в настоящее время это только сигареты и папиросы), то акциз нужно рассчитать дважды. Первый раз - как сумму величин, рассчитанных исходя из твердой ставки и адвалорной ставки (сумма акциза № 1). Второй раз - исходя из суммы акциза, рассчитанной по твердой ставке (сумма акциза № 2).

Максимальная розничная цена - это цена, выше которой сигареты и папиросы не могут быть реализованы в розничной торговле или сфере общественного питания и услуг (ст. 187.1 НК РФ). Эту цену импортер устанавливает на каждую марку сигарет или папирос. Уведомление о максимальных розничных ценах в обязательном порядке нужно представить при растаможивании ввозимых товаров (п. 2 приказа Минфина России от 25 августа 2006 г. № 108н).

Полученные величины акциза № 1 и акциза № 2 сравните. Если величина акциза № 1 больше величины акциза № 2, в бюджет нужно заплатить акциз № 1. В противном случае в бюджет нужно заплатить акциз № 2.

Такой порядок предусмотрен статьями 193 и 194 Налогового кодекса РФ.

Пример определения суммы акциза при ввозе сигарет

ООО «Альфа» ввозит сигареты из США. В мае организация ввезла 100 000 сигарет с фильтром (5000 пачек). Максимальная розничная цена, установленная для всех пачек, - 120 руб.

Для сигарет с фильтром установлена следующая ставка акциза:

1250 руб. за 1000 шт. + 12,0% расчетной стоимости, определяемой исходя из максимальной розничной цены (но не менее 1680 руб. за 1000 шт.).

Это комбинированная ставка акциза. Поэтому при расчете акциза за май бухгалтер «Альфы» отдельно определяет налоговую базу для применения твердой ставки акциза и отдельно - налоговую базу для применения адвалорной ставки акциза.

Сумма акциза по твердой ставке равна:
100 000 шт. × 1250 руб. : 1000 шт. = 125 000 руб.

Налоговая база для применения адвалорной ставки составляет:
120 руб. × 5000 пачек = 600 000 руб.

Сумма акциза по адвалорной ставке равна:
600 000 руб. × 12,0% = 72 000 руб.

Общая сумма акциза составила:
125 000 руб. + 72 000 руб. = 197 000 руб.

Общая сумма акциза в расчете на 1000 сигарет не должна быть меньше 1680 руб. Чтобы убедиться в соблюдении этого правила, бухгалтер рассчитал сумму акциза на 1000 штук ввозимых сигарет:

197 000 руб.: 100 000 шт. × 1000 шт. = 1970 руб.

Полученная сумма больше минимально установленной величины акциза по сигаретам с фильтром. Следовательно, сумма акциза, которую «Альфа» должна перечислить в бюджет, равна 197 000 руб.

Акциз рассчитайте отдельно по каждой ввозимой партии товаров.

Если в состав одной партии входят подакцизные товары, ввоз которых облагается по разным налоговым ставкам, налоговую базу определяйте отдельно по каждой группе товаров. Аналогичный порядок действует в случае, если в составе партии товаров есть подакцизные товары, ранее вывезенные с территории России в соответствии с таможенной процедурой переработки вне таможенной территории.

Это установлено статьей 191 Налогового кодекса РФ.

Срок уплаты

Для той или иной таможенной процедуры, применяемой при ввозе товаров, установлены свои сроки уплаты акцизов. Определить правильный срок проще по таблице:

Таможенная процедура	Срок уплаты	Основание
Выпуск для внутреннего потребления	Акциз надо заплатить после того, как таможенную декларацию зарегистрировали, но прежде, чем товар выпустят	п. 3 ст. 211 Таможенного кодекса Таможенного союза
Переработка для внутреннего потребления	Акциз надо заплатить до дня выпуска товаров	п. 4 ст. 274 Таможенного кодекса Таможенного союза
Переработка на таможенной территории	Обязанность по уплате акциза возникает с момента регистрации таможенной декларации. Платеж нужно сделать: 1. В день передачи товаров - при передаче иностранных товаров для переработки, если принимающая сторона: Не имеет документов об условиях переработки на таможенной территории; Не перерабатывает товары без разрешения таможни. 2. В день утраты товаров - при утрате иностранных товаров до истечения срока их переработки. Исключение составляет утрата товаров из-за форс-мажорных обстоятельств либо естественной убыли при нормальных условиях перевозки (транспортировки) и хранения. В этих случаях с утраченных товаров акциз не взимается. 3. В день истечения срока переработки товаров - если переработка на таможенной территории не окончена в установленный срок или если истекли три года с момента выпуска товаров для переработки	п. 3 ст. 250 Таможенного кодекса Таможенного союза

Такой порядок следует из положений статьи 205 Налогового кодекса РФ, статьи 82 Таможенного кодекса Таможенного союза, пункта 1 статьи 115 Закона от 27 ноября 2010 г. № 311-ФЗ.

Ввоз из государств ЕАЭС

Порядок начисления и уплаты акцизов при ввозе товаров из стран - участниц ЕАЭС регулируется:

• договором о Евразийском экономическом союзе;

• приложением 18 к договору о Евразийском экономическом союзе;

• статьями 186 и 186.1 Налогового кодекса РФ.

По общему правилу акциз взимается в стране импортера, то есть в России (п. 4 ст. 72 договора о Евразийском экономическом союзе).

Порядок уплаты акциза зависит от того, обязательно ли маркировать подакцизные товары.

1. Маркировка для подакцизных товаров не обязательна

При ввозе подакцизных товаров, которые не подлежат обязательной маркировке, акциз платите в налоговой инспекции по месту своего учета (п. 1 ст. 186 НК РФ).

Налоговую базу определите на дату принятия ввезенных товаров на учет (п. 16 приложения 18 к договору о Евразийском экономическом союзе). То есть на дату, когда вы отразили поступившие товары на счете 41 «Товары».

Ставка акциза

Ставку акциза определяйте по российскому налоговому законодательству (п. 17 приложения 18 к договору о Евразийском экономическом союзе). То есть применяйте ставки, предусмотренные статьей 193 Налогового кодекса РФ. Действующие в 2016 году ставки акцизов вы найдете в таблице .

Расчет акциза

Товары, не подлежащие обязательной маркировке, облагаются акцизом только по твердым (специфическим) ставкам . Акциз рассчитайте по формуле:

Это предусмотрено пунктом 16 приложения 18 к договору о Евразийском экономическом союзе, пунктом 1 статьи 194 Налогового кодекса РФ.

Уплата акциза и подача декларации

Срок уплаты акциза - не позднее 20-го числа следующего месяца после оприходования импортированных товаров. В этот же срок в налоговую инспекцию необходимо представить налоговую декларацию по косвенным налогам. Одновременно с декларацией подайте документы:

• заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов (в четырех экземплярах на бумаге и в электронном виде или в электронном виде с электронной подписью). Форма заявления и правила его заполнения приведены в протоколе от 11 декабря 2009 г. Программа для подготовки заявления на бумажном носителе и в электронном виде размещена на официальном сайте ФНС России ;

• выписку банка, подтверждающую уплату акциза в бюджет. Если у вас есть переплата по федеральным налогам, инспекция может принять решение о зачете этой суммы в счет уплаты акциза при импорте из стран - участниц ЕАЭС . В этом случае представлять банковскую выписку не нужно;

• транспортные и (или) товаросопроводительные документы, подтверждающие перемещение товаров из стран - участниц ЕАЭС в Россию (если оформление таких документов предусмотрено национальными законодательствами);

• счета-фактуры на отгрузку товаров либо другой документ, если выписка счета-фактуры не предусмотрена национальным законодательством продавца;

• договор, на основании которого товар ввозится в Россию (договоры купли-продажи, товарного кредита (товарного займа), договоры об изготовлении товаров, о переработке давальческого сырья);

• информационное сообщение поставщика товаров о продавце, у которого он их купил. Такое сообщение потребуется, если организация ввозит товары с территории одного государства - участника ЕАЭС , а продавцом является представитель другого государства, в том числе не являющегося участником ЕАЭС . В сообщении поставщик должен указать: идентифицирующий номер продавца (аналог российского ИНН), его полное наименование, адрес, номер и дату договора о приобретении импортируемых товаров, номер и дату спецификации. Если поставщик купил импортируемые товары у посредника, то в своем сообщении он должен дополнительно указать аналогичные сведения о собственнике товаров. Сообщение подписывает руководитель организации-поставщика. Сообщение поставщика можно не подавать в налоговую инспекцию, если все необходимые сведения есть в договоре (контракте), на основании которого импортер ввозит товар в Россию;

• договоры (контракты) комиссии, поручения или агентский договор, если такие есть;

• договор (контракт), в целях исполнения которого импортируемые товары были приобретены по договорам комиссии, поручения или агентскому договору.

Все указанные документы, кроме заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, можно приложить к декларации в виде копий, заверенных руководителем (главным бухгалтером), и (или) в электронном виде.

Такой порядок предусмотрен пунктами 16, 19 и 20 приложения 18 к договору о Евразийском экономическом союзе.

2. Для подакцизных товаров требуется маркировка

При ввозе подакцизных товаров, подлежащих маркировке, действуют особые правила уплаты.

Какие товары надо маркировать

В России обязательно ставить акцизные марки на следующих товарах:

1. Табачная продукция . Акцизные марки импортер приобретает на таможне по месту госрегистрации (ст. 4 Закона от 22 декабря 2008 г. № 268-ФЗ).

2. Алкогольная продукция , за исключением пива и пивных напитков, сидра, пуаре, медовухи. Требования к образцам акцизных марок для маркировки импортируемой алкогольной продукции установлены постановлением Правительства РФ от 21 декабря 2005 г. № 786. Как и в случае с табачными акцизными марками, марки на алкоголь приобретает импортер на таможне.

Не нужно маркировать алкогольную продукцию:

• ввезенную в качестве припасов;

• помещенную под таможенную процедуру таможенного транзита (при перевозке иностранных товаров от таможни в месте прибытия до таможни в месте убытия);

• помещенную под таможенную процедуру беспошлинной торговли (при наличии на этикетках надписей на русском или английском языках «Только для продажи в магазине беспошлинной торговли» («Only for sale in the duty free shop»).

Это предусмотрено пунктами 2, 5.1 статьи 12 Закона от 22 ноября 1995 г. № 171-ФЗ.

Куда платить

Акциз по товарам, подлежащим маркировке, платите на таможне (п. 1 ст. 186 НК РФ).

Момент определения налоговой базы

Налоговую базу определяйте на дату оприходования ввозимых подакцизных товаров. То есть на дату, когда вы отразили товары на счете 41 (п. 2 ст. 186.1 НК РФ).

Ставка акциза

При расчете акциза применяйте ставки, предусмотренные статьей 193 Налогового кодекса РФ (п. 3 ст. 186.1 НК РФ). Действующие в 2016 году ставки собраны в таблице .

Расчет акциза

Порядок расчета акциза зависит от того, по каким ставкам облагается товар:

Это предусмотрено пунктом 2 статьи 186.1 Налогового кодекса РФ.

Уплата акциза и подача документов

Акциз перечислите в бюджет в течение пяти дней с момента оприходования ввезенных маркированных товаров (п. 4 ст. 186.1 НК РФ).

Для целей декларирования ввоза маркированных товаров сдайте таможенную декларацию (ст. 179, 180 Таможенного кодекса Таможенного союза). Кроме того, представьте на таможню:

• заявление на бумаге и в электронной форме по форме, утвержденной приказом ФТС России от 27 января 2011 г. № 150;

• транспортные (товаросопроводительные) документы, подтверждающие перемещение маркированных товаров с территории государства - члена ЕАЭС на территорию России; ЕАЭС ;

• информационное сообщение поставщика маркированных товаров о продавце, у которого он их купил. Такое сообщение понадобится, если организация ввозит товары с территории одного государства - участника ЕАЭС, а продавцом является представитель другого государства, в том числе не являющегося участником ЕАЭС . Сообщение оформляется так же, как и при ввозе товаров, которые не подлежат обязательной маркировке;

• договор (контракт) комиссии, поручения или агентский договор, если они заключались;

• договоры (контракты), на основании которых приобретены товары, ввезенные на территорию России с территории другого государства - члена ЕАЭС .

Все перечисленные документы (кроме заявления) можно подать в виде заверенных копий.

Это предусмотрено пунктами 5 и 6 статьи 186.1 Налогового кодекса РФ.

Представлять в налоговую инспекцию декларацию по акцизам на табачные изделия и алкогольную продукцию не требуется (письмо Минфина России от 19 июля 2012 г. № 03-07-06/182).

И.А. Давыдова
советник налоговой службы Российской Федерации III ранга

1. Условия освобождения налогоплательщика от уплаты акциза

Согласно подпункту 4 п. 1 ст. 183 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) реализация подакцизных товаров (за исключением нефтепродуктов), помещенных под таможенный режим экспорта, за пределы территории Российской Федерации с учетом потерь в пределах норм естественной убыли, а также, являющиеся объектами налогообложения в соответствии с подпунктами 2, 3 и 4 п. 1 ст. 182 настоящего Кодекса операции, с нефтепродуктами, в дальнейшем помещенными под таможенный режим экспорта.

При этом освобождение вышеуказанных операций от налогообложения производится в соответствии со ст. 184 НК РФ.

Как следует из норм ст. 184 НК РФ, налогоплательщик освобождается от уплаты акциза, начисленного по вышеуказанным операциям, только при выполнении следующих условий:

При представлении в налоговый орган поручительства банка в соответствии со ст. 74 НК РФ или банковской гарантии;

При помещении подакцизных товаров за пределы территории Российской Федерации в таможенном режиме экспорта.

Рассмотрим порядок выполнения вышеуказанных условий.

2. Освобождение от уплаты акциза при условии представления в налоговый орган поручительства банка

Согласно ст. 74 НК РФ поручительство банка оформляется в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации договором между поручителем (то есть банком) и налоговым органом, в котором налогоплательщик, претендующий на освобождение от уплаты акцизов по вывезенным на экспорт подакцизным товарам, состоит на налоговом учете.

В соответствии с положениями параграфа 5 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) согласно договору поручитель, (то есть банк), обязывается перед кредитором (то есть налоговым органом) отвечать за исполнение налогоплательщиком его обязанности. Таким образом, в силу вышеуказанного поручительства банк принимает на себя обязанность в случае непредставления налогоплательщиком в установленном порядке и в определенные сроки документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров, и неуплаты акциза уплатить в полном объеме за налогоплательщика сумму акциза и соответствующих пеней.

При этом договор поручительства должен быть совершен в письменной форме. Несоблюдение письменной формы влечет недействительность договора поручительства.

Таким образом, одной из сторон договора поручительства является налоговый орган, который вправе принимать решение о заключении или незаключении этого договора, а также выдвигнуть определенные условия.

В частности, налоговый орган в целях заключения договора поручительства может выдвинуть условия, чтобы:

А) банк-поручитель и налогоплательщик состояли на налоговом учете в налоговых органах одного и того же субъекта Российской Федерации;

Б) у налогоплательщика в банке-поручителе был открыт расчетный и (или) валютный счет;

В) у банка-поручителя отсутствовали такие признаки неплатежеспособности, как:

Недостаточность денежных средств на корреспондентских счетах, показателем чего может стать неоднократное на протяжении последних шести месяцев неудовлетворение банком требований отдельных кредиторов по денежным обязательствам и (или) неисполнение банком обязанности по уплате обязательных платежей в срок до трех дней с момента наступления даты их исполнения;

Абсолютное снижение собственных средств (капитала) по сравнению с их (его) максимальной величиной, достигнутой за последние 12 месяцев, более чем на 20 % при одновременном нарушении одного из обязательных нормативов, установленных Банком России;

Нарушение норматива достаточности собственных средств (капитала), установленного Банком России;

Нарушение норматива текущей ликвидности банка, установленного Банком России, в течение последнего месяца более чем на 10 %.

Территориальные налоговые органы самостоятельно на основании имеющейся у них информации и соответствующих материалов устанавливают достаточность (либо недостаточность) платежеспособности того или иного банка в целях заключения с ним договора поручительства.

Если банк-поручитель зарегистрирован в одном субъекте Российской Федерации, а лицо, обязанности которого по уплате акциза обязуется исполнить данный банк, состоит на учете в качестве налогоплательщика в другом регионе, налоговый орган этого региона может принять решение о заключении договора поручительства с вышеуказанным банком на основе информации, представленной налоговым органом по месту регистрации банка и самим банком-поручителем.

В соответствии со ст. 367 ГК РФ банк отзывает свое поручительство при следующих обстоятельствах:

Прекращение обеспеченного им обязательства (то есть в данном случае представление налогоплательщиком документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров, или уплата им в полном объеме акциза и соответствующих пеней при их непредставлении);

Изменение обеспеченного им обязательства (например, при увеличении суммы подлежащего уплате акциза вследствие неверно определенного объема поставки на экспорт подакцизных товаров), влекущего увеличение ответственности или иные неблагоприятные последствия для поручителя, без согласия последнего;

Перевод на другое лицо долга (в данном случае подлежащей уплате суммы акциза и пеней при непредставлении документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров) по обеспеченному поручительством обязательству, если поручитель не дал кредитору (налоговому органу) согласия отвечать за нового должника (плательщика акциза);

Отказ кредитора (налогового органа) принять надлежащее исполнение, предложенное должником или поручителем (например, если налогоплательщиком не в полном объеме представлены в налоговый орган документы, подтверждающие факт экспорта подакцизных товаров, или уплачен акциз и пени);

Истечение указанного в договоре поручительства срока, на который оно дано. Если такой срок не установлен, оно прекращается, если налоговый орган в течение года со дня наступления срока исполнения обеспеченного поручительством обязательства (дня представления документов и уплаты акциза и пеней) не предъявит иска к поручителю.

В целях исполнения норм ст. 184 НК РФ банковскую гарантию, так же как и поручительство банка, следует рассматривать в качестве обеспечения обязательств налогоплательщика перед налоговым органом, если они соответствуют понятию "банковская гарантия", данному в ГК РФ.

Так, согласно ст. 368 ГК РФ в силу банковской гарантии банк, иное кредитное учреждение или страховая компания (гарант) дают по просьбе другого лица (принципала) письменное обязательство уплатить кредитору принципала (бенефициару) в соответствии с условиями даваемого гарантом обязательства денежную сумму по представлении бенефициаром письменного требования о ее уплате.

Статьей 369 ГК РФ установлено, что банковская гарантия обеспечивает надлежащее исполнение принципалом его обязательства перед бенефициаром (основного обязательства).

Исходя из вышеизложенного, в отличие от поручительства банка, банковская гарантия оформляется во исполнение соглашения гаранта с принципалом (налогоплательщиком). Третий участник правоотношений - бенефициар (которым в данном случае является налоговый орган) - реализует свое право посредством предъявления письменного требования об уплате налога (сбора) гаранту.

Вместе с тем налоговые органы на основании оценки платежеспособности и добросовестности гаранта также вправе самостоятельно принимать решение о принятии представленной налогоплательщиком банковской гарантии в качестве обеспечения его обязательств.

Обязательство гаранта перед налоговым органом по гарантии прекращается в следующих случаях:

Уплата налогоплательщиком или гарантом суммы, на которую выдана гарантия;

Окончание определенного в гарантии срока, на который она выдана;

Отказ налогового органа от своих прав по гарантии посредством подачи письменного заявления об освобождении гаранта от его обязательств или возвращения ее гаранту.

3. Освобождение от уплаты акциза при условии помещения подакцизных товаров за пределы территории Российской Федерации в таможенном режиме экспорта

Для освобождения от уплаты акциза по подакцизным товарам, вывозимым на экспорт, при наличии поручительства банка или банковской гарантии требуется также помещение этих товаров под таможенный режим экспорта.

Согласно ст. 165 Таможенного кодекса Российской Федерации от 28.05.2003 N 61-ФЗ (ТК РФ) экспорт - это таможенный режим, при котором товары, находящиеся в свободном обращении на таможенной территории Российской Федерации, вывозятся с этой территории без обязательства об обратном ввозе.

В соответствии с нормами ТК РФ одним из основных документов, необходимых для таможенного оформления товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации, является таможенная декларация.

При этом форма декларирования (письменная, устная, электронная и т.д.) определяется в зависимости от целей перемещения товаров через таможенную границу Российской Федерации и других факторов.

В рамках действующего правового поля полномочием по определению формы декларирования наделен федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный в области таможенного дела, - ГТК России.

Приказом ГТК России от 17.02.2003 N 169 "Об утверждении форм бланков ГТД", зарегистрированным в Минюсте России 27.03.2003, регистр. N 4343, установлена форма грузовой таможенной декларации (ГТД), которая используется при письменном декларировании товаров, помещаемых в том числе под таможенный режим экспорта.

В свою очередь, порядок заполнения ГТД, в частности, при помещении товаров под таможенный режим экспорта, определен Инструкцией о порядке заполнения грузовой таможенной декларации, утвержденной приказом ГТК России от 21.08.2003 N 915, зарегистрированной в Минюсте России 10.09.2003, регистр. N 5060.

Таким образом, порядок таможенного оформления подакцизных товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации в таможенном режиме экспорта, определяется в соответствии с нормами ТК РФ и нормативными документами ГТК России, согласно положениям ТК РФ которых ГТД (а в отношении нефтепродуктов - полная ГТД) является одной из форм таможенной декларации и служит документом, подтверждающим факт помещения под таможенный режим экспорта подакцизных товаров, реализуемых за пределы территории Российской Федерации.

Следовательно, налогоплательщик получает в отчетном налоговом периоде право на освобождение от уплаты акциза, начисленного по операциям с подакцизными товарами, совершенным в этом же периоде, если поручительство банка или банковская гарантия, а также документы, подтверждающие факт помещения этих товаров под таможенный режим экспорта, представлены в налоговый орган до наступления срока подачи налоговой декларации по акцизам, отражающей вышеуказанные операции.

При этом если поручительство банка (банковская гарантия), дающее налогоплательщику право на освобождение от уплаты акцизов по экспортированным подакцизным товарам, представлены после подачи налоговой декларации по акцизам за отчетный налоговый период, но до наступления срока уплаты начисленного акциза, налогоплательщик может представить в налоговый орган за вышеуказанный налоговый период уточненную налоговую декларацию.

Как следует из п. 5 ст. 204 НК РФ, налоговая декларация представляется налогоплательщиками в срок, следующий за истекшим налоговым периодом, который статьей 192 настоящего Кодекса определен как календарный месяц. Таким образом, налогоплательщик может представить налоговую декларацию до истечения последнего дня установленного срока ее подачи, но не ранее истечения отчетного налогового периода.

Если до истечения срока уплаты акцизов по операциям с подакцизными товарами вышеуказанные документы не представлены в налоговый орган, налогоплательщик утрачивает право на освобождение от уплаты акцизов по этим товарам. При этом даже в случае, если до истечения сроков подачи декларации и уплаты акциза налогоплательщик представил полный пакет документов, подтверждающих факт реализации подакцизных товаров на экспорт, но у него нет договора поручительства (или банковской гарантии), он обязан начислить и в установленные налоговым законодательством сроки уплатить акциз в общем порядке, установленном для операций, совершаемых с подакцизными товарами на территории Российской Федерации.

Итак, согласно нормам п. 2 ст. 184 НК РФ лица, совершившие облагаемые акцизом операции с подакцизными товарами (при условии выполнения требований, установленных вышеуказанным пунктом ст. 184 настоящего Кодекса), получают освобождение от уплаты акцизов, если эти товары вывезены на экспорт. Вместе с тем в данной норме НК РФ не указано, кем должен осуществляться этот вывоз: непосредственно налогоплательщиком или любым другим лицом?

У налогоплательщиков практически не возникает вопросов, касающихся освобождения от уплаты акциза по экспортируемым подакцизным товарам в случае, если товары экспортируются их производителей (а применительно к нефтепродуктам - либо их производителем из собственного сырья, либо имеющим свидетельство покупателем нефтепродуктов или собственником давальческой нефти). Однозначно эта норма НК РФ может применяться в случае, если вывоз подакцизных товаров на экспорт осуществляется посредниками (комиссионерами, поверенными или агентами) на основании заключенного с вышеперечисленными плательщиками акциза договора (комиссии, поручения или агентирования), поскольку собственником экспортируемых товаров остается налогоплательщик.

В вышеперечисленных случаях эти налогоплательщики освобождаются от уплаты акциза, начисленного ими по операциям реализации подакцизных товаров [а в отношении нефтепродуктов - по операциям оприходования или получения (приобретения) нефтепродуктов], ими же (или по их поручению) вывезенных на экспорт.

В то же время на основании рассматриваемой нормы НК РФ однозначно нельзя ответить на вопрос: следует ли предоставлять освобождение от уплаты акциза переработчику давальческой нефти, принадлежащей не имеющему свидетельства собственнику, или производителю нефтепродуктов из собственного сырья, если в первом случае вывоз на экспорт подакцизных нефтепродуктов осуществил собственник, а во втором - не имеющий свидетельства покупатель этих нефтепродуктов?

В обоих случаях и тот, и другой налогоплательщик начислил акциз по совершенным им операциям, предусмотренным соответственно в подпунктах 4 и 2 п. 1 ст. 182 НК РФ, а именно: переработчик давальческой нефти - по операции передачи выработанных из нее нефтепродуктов не имеющему свидетельства собственнику, а производитель нефтепродуктов из собственного сырья - по операции оприходования этих нефтепродуктов. В обоих случаях нефтепродукты (выработанные как из давальческого сырья, так и из собственного) реализованы в дальнейшем за пределы таможенной территории Российской Федерации: в первом случае - давальцем, во втором - их покупателем.

В принципе, оба налогоплательщика (как переработчик давальческого сырья, так и производитель нефтепродуктов из собственного сырья) имеют возможность оформить банковскую гарантию (или поручительство банка) в целях получения освобождения от уплаты акцизов по вышеуказанным операциям. Но имеют ли они на это право?

При ответе на данный вопрос читателям журнала необходимо обратить внимание на то, что согласно п. 2 ст. 184 НК РФ освобождение от уплаты акцизов обусловлено представлением в дальнейшем документов, подтверждающих факт экспорта нефтепродуктов в порядке, установленном п. 7 ст. 198 настоящего Кодекса.

Но в п. 2 ст. 184 НК РФ приведены вышеуказанные документы, касающиеся:

А) непосредственно налогоплательщиков (то есть производителей нефтепродуктов из собственного сырья, а также имеющих свидетельство покупателей и собственников давальческого сырья) или иных лиц по договору поручения, комиссии или агентскому, заключенному с вышеуказанными налогоплательщиками;

Б) собственников давальческого сырья, не имеющих свидетельства, или иных лиц по договору поручения, комиссии или агентскому, заключенному с этими собственниками.

Таким образом, для случая вывоза на экспорт нефтепродуктов не имеющим свидетельства покупателем перечень документов, подтверждающих факт этого экспорта, не определен.

Соответственно, переработчик давальческого сырья, принадлежащего не имеющему свидетельства собственнику, имеет право на получение освобождения от уплаты акцизов при реализации на экспорт нефтепродуктов, выработанных из этого сырья, его собственником, поскольку может в дальнейшем подтвердить обоснованность этого освобождения. В то же время производитель нефтепродуктов из собственного сырья не имеет возможности подтвердить факт их реализации на экспорт не имеющим свидетельства покупателем и поэтому права на освобождение от уплаты акцизов по операции оприходования этих нефтепродуктов не имеет.

При получении налогоплательщиком освобождения от уплаты акциза подакцизные товары реализуются на экспорт без акциза. Если факт экспорта подакцизных товаров, по которым было представлено освобождение от уплаты акциза, в установленные сроки документально не подтвержден, акциз по вышеуказанным товарам должен быть начислен и отражен в декларации за тот налоговый период, в котором осуществлялась реализация на экспорт; при этом объемы реализации на экспорт должны быть скорректированы (уменьшены или аннулированы). Соответственно, за этот налоговый период налогоплательщик должен представить в налоговый орган налоговую декларацию с внесенными в нее изменениями и дополнениями. Кроме того, поскольку налогоплательщик неправомерно воспользовался правом отсроченного платежа, ему будет начислена пеня за несвоевременную уплату акцизов в бюджет начиная со срока уплаты акцизов, установленного статьей 204 НК РФ.

Согласно п. 7 ст. 198 НК РФ если налогоплательщик представит впоследствии в налоговые органы документы, обосновывающие правомерность освобождения от уплаты акцизов, уплаченные суммы налога должны быть ему возмещены в порядке, предусмотренном статьей 203 настоящего Кодекса.

При отсутствии поручительства банка или банковской гарантии (а также в других случаях вывоза подакцизных товаров на экспорт, не подпадающих под освобождение от уплаты акциза) налогоплательщик обязан начислить и уплатить акциз по этим товарам в общем порядке, установленном для операций, совершаемых с подакцизными товарами на территории Российской Федерации.

Уплаченные налогоплательщиками суммы акциза по не подлежащим освобождению от налогообложения операциям по вывозу за пределы территории Российской Федерации подакцизных товаров могут быть возмещены при соблюдении следующих условий.

Согласно нормам, установленным п. 3 ст. 184, п. 2 ст. 185, а также п. 7 ст. 198 НК РФ, в целях подтверждения обоснованности возмещения уплаченных вследствие отсутствия поручительства банка или банковской гарантии сумм акциза по подакцизным товарам, вывезенным в таможенном режиме экспорта за пределы территории Российской Федерации, налогоплательщик должен в обязательном порядке в течение 180 дней со дня реализации вышеуказанных товаров представить в налоговый орган документы, подтверждающие факт их экспорта товаров.

Как следует из вышеприведенного, возмещение уплаченного акциза производится только непосредственно плательщику акцизов.

В связи с этим нередко возникает вопрос: имеет ли право на возмещение акциза, уплаченного по нефтепродуктам, не обладающее свидетельством лицо, осуществившее реализацию этих нефтепродуктов на экспорт?

В силу изменений, внесенных с 1 января 2003 года в порядок налогообложения нефтепродуктов, плательщиками акциза по нефтепродуктам признаются лица, совершающие операции, признаваемые объектом обложения акцизом в соответствии с подпунктами 2-4 п. 1 ст. 182 НК РФ.

Следовательно, поскольку получение (приобретение в собственность, оприходование) нефтепродуктов лицами, не имеющими свидетельства о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами, объектом обложения акцизами не признаются, эти лица не рассматриваются как плательщики акцизов. Соответственно, если эти лица реализуют на экспорт полученные (приобретенные) ими по цене с акцизом нефтепродукты, возмещение акциза не производится.

В то же время не имеющий свидетельства производитель нефтепродуктов из собственного сырья в качестве налогоплательщика имеет право на возмещение акциза по самостоятельно произведенным и оприходованным им нефтепродуктам, если он является непосредственным экспортером этих нефтепродуктов.

Если же экспорт нефтепродуктов, выработанных не имеющим свидетельства производителем из собственного сырья или полученных (приобретенных, оприходованных) лицом, имеющим свидетельство, осуществляется не имеющим свидетельства покупателем этих нефтепродуктов, то поскольку в п. 7 ст. 198 НК РФ не определен перечень документов, которые должны подтверждать факт такого экспорта нефтепродуктов, возмещения акциза, уплаченного не имеющим свидетельства производителем нефтепродуктов из собственного сырья (или любым другим имеющим свидетельство продавцом, реализовавшим полученные им нефтепродукты указанному покупателю), не производится.

Если нефтепродукты, произведенные из давальческого сырья, вывозятся на экспорт не имеющим свидетельства собственником этого сырья, то (при условии представления в налоговый орган определенных для данного случая в п. 7 ст. 198 НК РФ документов, подтверждающих факт этого экспорта) акциз, уплаченный переработчиком по операции передачи вышеуказанных нефтепродуктов и предъявленный в соответствии с подпунктом 2 п. 5 ст. 198 настоящего Кодекса к оплате их собственнику, возмещается переработчику. В свою очередь, переработчик возмещает эту сумму не имеющему свидетельства собственнику давальческого сырья.

Следовательно, в договорах, заключаемых между не имеющим свидетельства собственником давальческого сырья и производителем нефтепродуктов из этого сырья, должны быть предусмотрены условия, в соответствии с которыми в случае вывоза собственником этих нефтепродуктов на экспорт производитель по возмещении ему из бюджета уплаченной суммы акциза возвращает ее собственнику, а собственник представляет производителю все необходимые для вышеуказанного возмещения документы, подтверждающие факт экспорта нефтепродуктов.

В соответствии с п. 7 ст. 198 НК РФ для подтверждения обоснованности налоговых вычетов (то есть возмещения уплаченной, в бюджет суммы акциза по подакцизным товарам, вывезенным в таможенном режиме экспорта за пределы территории Российской Федерации) налогоплательщик представляет в налоговый орган следующие документы:

а) контракт (копию контракта) налогоплательщика с контрагентом на поставку подакцизных товаров, если они экспортируются непосредственно налогоплательщиком.

Если экспорт подакцизных товаров по поручению налогоплательщика осуществляют по договору поручения, договору комиссии либо агентскому договору иные лица, в налоговый орган представляются вышеуказанные договоры (их копии), а вместо контракта (его копии) на поставку подакцизных товаров, заключенного с контрагентом налогоплательщиком, - контракт (его копия), заключенный с контрагентом этим иным лицом (соответственно поверенным, комиссионером или агентом).

Учитывая, что в настоящее время вывоз подакцизных нефтепродуктов часто осуществляется на основании агентских договоров, заключаемых между собственниками подакцизных нефтепродуктов и третьими лицами, то для определения налогоплательщика, имеющего право на получение возмещения, необходимо исходить из следующих норм ГК РФ.

Согласно п. 1 ст. 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

Если согласно договору агент по поручению принципала (собственника нефтепродуктов) совершает вышеуказанные действия (в данном случае вывозит на экспорт нефтепродукты принципала) от своего имени, то согласно ст. 1011 ГК РФ к отношениям, возникающим на основании данного агентского договора, применяются правила, предусмотренные главой 51 настоящего Кодекса.

В соответствии с п. 1 ст. 996 ГК РФ вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего.

При применении данного правила к агентскому договору, в соответствии с которым агент, действуя от своего имени, заключает с контрагентом (иностранным партнером) контракт на поставку нефтепродуктов принципала, необходимо иметь в виду, что передачи агенту права собственности на эти нефтепродукты не происходит и, соответственно, он не является налогоплательщиком по переданным ему для реализации на экспорт нефтепродуктам.

Если агент по поручению принципала совершает какие-либо действия от имени принципала, то согласно ст. 1005 ГК РФ по сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала, то есть у собственника нефтепродуктов.

Таким образом, независимо от того, действует агент при заключении контракта на поставку на экспорт нефтепродуктов от своего имени или от имени принципала, реализуемые им на экспорт нефтепродукты остаются собственностью принципала. При этом наличие или отсутствие свидетельства у этого агента значения не имеет.

Если экспорт подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, осуществляется собственником этого сырья (или не имеющим свидетельства собственником нефти), налогоплательщик-переработчик представляет в налоговый орган договор о производстве этих товаров, заключенный между ним и вышеуказанным собственником, и контракт (его копию) на поставку выработанных из этого сырья товаров, заключенный с контрагентом этим собственником.

Если экспорт подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья (в том числе из нефти, принадлежащей не имеющему свидетельства собственнику), осуществляется по договору поручения, договору комиссии либо агентскому договору иными лицами, переработчик представляет в налоговый орган договор между ним и вышеуказанным собственником о производстве этих товаров, договор поручения, договор комиссии либо агентский договор (их копии) между собственником и лицом (поверенным, комиссионером, агентом), осуществляющим поставку товаров на экспорт, и контракт (его копию) этого лица с контрагентом.

Нередко встречаются случаи, когда договор о переработке давальческой нефти в подакцизные нефтепродукты, которые впоследствии реализуются на экспорт, заключается с предприятием-производителем не непосредственно собственником этой нефти, а его посредником (поверенным, комиссионером или агентом).

Между тем, в п. 7 ст. 198 НК РФ не предусмотрен случай, при котором договор о производстве подакцизных товаров с налогоплательщиком-производителем заключается не собственником давальческого сырья, а иным лицом (поверенным, комиссионером или агентом). Соответственно, не предусмотрено и представление в этом случае одного договора вместо другого.

Следовательно, главой 22 НК РФ механизм возмещения акциза налогоплательщику-переработчику при вывозе на экспорт подакцизных нефтепродуктов, выработанных из давальческого сырья на основании договора об их производстве, заключенного не с собственником сырья, не имеющим свидетельства, а с его поверенным, комиссионером или агентом, также не предусмотрен;

б) платежные документы и выписку банка (их копии), подтверждающие фактическое поступление выручки от реализации подакцизных товаров иностранному лицу на счет налогоплательщика в российском банке, если экспорт подакцизных товаров осуществляется непосредственно налогоплательщиком.

Если экспорт подакцизных товаров по поручению налогоплательщика осуществляется по договору поручения, договору комиссии либо агентскому договору иными лицами, вышеуказанный налогоплательщик представляет платежные документы и выписку банка (их копии), подтверждающие фактическое поступление выручки от реализации подакцизных товаров иностранному лицу на счет этого лица (поверенного, комиссионера, агента) в российском банке.

Если экспорт подакцизных товаров (в том числе нефтепродуктов), произведенных из давальческого сырья, осуществляется собственником этого сырья (в том числе не имеющим свидетельства собственником нефти), налогоплательщик-переработчик представляет в налоговый орган вышеуказанные документы (их копии), подтверждающие фактическое поступление всей выручки от реализации подакцизных товаров иностранному лицу на счет данного собственника в российском банке.

При этом читателям журнала следует иметь в виду, что статьей 11 НК РФ установлено, что для целей настоящего Кодекса под банками (банком) понимаются коммерческие банки и другие кредитные организации, имеющие лицензию Банка России.

При поступлении выручки от реализации подакцизных товаров иностранному лицу на счет налогоплательщика или собственника этих товаров от третьего лица в налоговые органы наряду с платежными документами и выпиской банка (их копиями) представляются договоры поручения по оплате за экспортированные товары, заключенные между иностранным лицом и лицом, осуществившим платеж.

Если незачисление валютной выручки от реализации подакцизных товаров на территорию Российской Федерации осуществляется в соответствии с порядком, предусмотренным законодательством Российской Федерации о валютном регулировании и валютном контроле, налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), подтверждающие право на незачисление валютной выручки на территорию Российской Федерации;

в) ГТД или ее копия с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск подакцизных товаров в таможенном режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который эти товары были вывезены за пределы таможенной территории Российской Федерации (далее - пограничный таможенный орган).

При вывозе нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта за пределы территории Российской Федерации трубопроводным транспортом представляется полная ГТД с отметками российского таможенного органа, производившего таможенное оформление вышеуказанного вывоза нефтепродуктов.

При вывозе нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта через границу Российской Федерации с государством - участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, в третьи страны представляется ГТД с отметками таможенного органа Российской Федерации, производившего таможенное оформление вышеуказанного вывоза нефтепродуктов.

Как следует из вышеизложенного, представление ГТД с отметками только российского таможенного органа, производившего таможенное оформление вышеуказанного вывоза товара, возможно лишь в отношении экспорта подакцизных нефтепродуктов.

Данное исключение объясняется тем, что согласно порядку таможенного оформления и таможенного контроля нефтепродуктов, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации магистральными нефтепродуктопроводами, таможенные пункты пропуска на трубопроводном транспорте не определены и дополнительные отметки пограничных таможенных органов на грузовых таможенных декларациях не предусмотрены.

При вывозе на экспорт всех других подакцизных товаров для целей применения ст. 198 НК РФ ГТД или ее копия в обязательном порядке должна содержать как отметку российского таможенного органа, осуществившего выпуск товара в таможенном режиме экспорта, так и отметку пограничного таможенного органа).

Таким образом, ГТД, не содержащая соответствующих отметок, не может служить документом, подтверждающим факт вывоза подакцизных товаров (за исключением вывоза нефтепродуктов) за пределы территории Российской Федерации;

г) копии транспортных или товаросопроводительных документов или иных документов с отметками пограничных таможенных органов иностранных государств, подтверждающих вывоз товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации, за исключением вывоза нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта через границу Российской Федерации.

При вывозе нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта через морские порты представляются копии поручения на отгрузку экспортируемых нефтепродуктов с указанием порта разгрузки с отметкой "Погрузка разрешена" пограничного таможенного органа, а также коносамента на перевозку экспортируемых нефтепродуктов, в котором в графе "Порт разгрузки" указано место, находящееся за пределами таможенной территории Российской Федерации.

При вывозе нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта в железнодорожных цистернах представляются копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз нефтепродуктов за пределы таможенной территории Российской Федерации, с отметками пограничного таможенного органа.

При вывозе нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта через границу Российской Федерации с государством - участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, представляются копии транспортных и товаросопроводительных документов с отметками российского таможенного органа, производившего таможенное оформление указанного вывоза товаров.

При вывозе нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта трубопроводным транспортом копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз нефтепродуктов за пределы таможенной территории Российской Федерации, могут не представляться.

Читателям журнала необходимо обратить внимание на то, что, за исключением нефтепродуктов, при вывозе на экспорт всех других подакцизных товаров (в том числе и в случае их вывоза судами через морские порты, воздушным, трубопроводным транспортом или железнодорожными цистернами) представление копий транспортных или товаросопроводительных документов, или иных документов с отметками пограничных таможенных органов иностранных государств является обязательным.

Как уже указывалось выше, согласно норме, установленной п. 7 ст. 198 НК РФ, все вышеперечисленные документы, подтверждающие факт вывоза подакцизных товаров на экспорт (и, соответственно, обоснованность либо освобождения от уплаты акциза по ним, либо возмещения уплаченной суммы), должны быть представлены налогоплательщиком (производителем этих товаров, а также производителем нефтепродуктов из собственного сырья, имеющим свидетельство оптовым покупателем, имеющим свидетельство собственником давальческого сырья или переработчиком давальческого сырья, принадлежащего не имеющему свидетельство собственнику) в течение 180 дней со дня реализации указанных нефтепродуктов.

Читателям журнала следует иметь в виду, что поскольку до 1 января 2003 года от обложения акцизами освобождались операции по реализации или передаче нефтепродуктов, вывозимых на экспорт, дата их реализации на экспорт определялась как дата (день) совершения вышеуказанных операций.

С 1 января 2003 года от налогообложения освобождаются перечисленные в подпунктах 2-4 п. 1 ст. 182 НК РФ операции, совершаемые с нефтепродуктами, которые в дальнейшем вывезены на экспорт. В связи с этим независимо от дня совершения вышеуказанных операций истечение срока подачи в налоговый орган данных документов начинается в день реализации нефтепродуктов на экспорт.

Пунктом 2 ст. 195 НК РФ установлено, что дата реализации (передачи) подакцизных товаров (в том числе нефтепродуктов) определяется как день их отгрузки (передачи).

Таким образом, товар может быть признан для целей налогообложения экспортированным (реализованным на экспорт за пределы таможенной территории Российской Федерации), если это в установленном порядке подтверждено соответствующими товаросопроводительными или иными документами.

Следовательно, днем реализации подакцизных товаров на экспорт в целях освобождения от уплаты акцизов и, соответственно, началом истечения 180-дневного срока представления документов, подтверждающих факт этой реализации, является дата (день) их отгрузки на экспорт, приведенная в товаросопроводительных документах, перечисленных в подпункте 4 п. 7 ст. 198 НК РФ.

Федеральным законом от 24.07.2003 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации" с 1 января 2003 года в ст. 198 НК РФ введена норма, согласно которой уплаченные суммы возмещаются налогоплательщику и в случае, если документы, подтверждающие факт экспорта, представляются им в налоговые органы по истечении 180 дней. В этом случае налогоплательщик представляет в налоговый орган уточненную декларацию за тот налоговый период, в котором подакцизные товары были реализованы на экспорт.

Вышеуказанная норма НК РФ распространяется на операции, совершаемые только с 1 января 2003 года. Поэтому если подакцизные товары, акциз по которым был уплачен в 2002 году, вывезены на экспорт в последующих периодах, оснований для возврата (возмещения) уплаченных в 2002 году сумм акциза не имеется.

В то же время, если, например, организация, имеющая свидетельство, осуществила в 2003 году поставку на экспорт подакцизных нефтепродуктов и в связи с отсутствием у нее поручительства банка (банковской гарантии) уплатила акциз по этим нефтепродуктам в федеральный бюджет, то при представлении ею в 2004 году документов, подтверждающих факт экспорта этих нефтепродуктов, необходимо иметь в виду следующее.

Возврат (возмещение) сумм акциза производится в порядке, предусмотренном ст. 203 НК РФ.

В соответствии с п. 4 ст. 203 НК РФ возмещение сумм акцизов, уплаченных при реализации подакцизных товаров на экспорт, производится не позднее трех месяцев со дня представления соответствующих документов, подтверждающих факт их экспорта.

В течение вышеуказанного срока налоговый орган производит проверку обоснованности налоговых вычетов и принимает решение о возмещении посредством зачета или возврата соответствующих сумм либо об отказе в возмещении (полостью или частично).

Если налоговый орган принял решение об отказе в возмещении, он обязан представить налогоплательщику мотивированное заключение не позднее 10 дней после вынесения соответствующего решения.

Если налоговым органом в течение установленного срока не вынесено решения об отказе и (или) соответствующее заключение не представлено налогоплательщику, налоговый орган обязан принять решение о возмещении сумм, по которым не вынесено решение об отказе, и уведомить налогоплательщика о принятом решении в течение 10 дней.

При этом если у налогоплательщика имеются недоимки и пени по акцизу, недоимки и пени по иным налогам, а также задолженности по присужденным налоговым санкциям, подлежащим зачислению в тот же бюджет, из которого производится возврат, они подлежат зачету в первоочередном порядке по решению налогового органа.

Налоговые органы производят вышеуказанный зачет самостоятельно и в течение 10 дней сообщают о нем налогоплательщику.

Если налоговый орган принял решение о возмещении недоимки по акцизу, образовавшейся в период между датой подачи декларации и датой возмещения соответствующих сумм и не превышающей сумму, подлежащую возмещению по решению налогового органа, пеня на сумму недоимки не начисляется.

При отсутствии у налогоплательщика недоимки и пени по акцизу, недоимки и пени по иным налогам, а также задолженности по присужденным налоговым санкциям, подлежащим зачислению в тот же бюджет, из которого производится возврат, суммы акциза, подлежащие возмещению, засчитываются в счет текущих платежей по акцизу и (или) иным налогам, подлежащим уплате в тот же бюджет, а также по налогам, уплачиваемым в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации по согласованию с таможенными органами либо возвращаются налогоплательщику по его заявлению.

Не позднее последнего дня установленного срока - трех месяцев со дня представления документов, подтверждающих факт экспорта, налоговый орган принимает решение о возврате сумм акциза из соответствующего бюджета и в тот же срок направляет это решение на исполнение в соответствующий орган федерального казначейства.

После принятия решения о возмещении акциза сумма фактического возмещения отражается в лицевом счете налогоплательщика на дату вынесения указанного решения.

Исходя из вышеизложенного если организация, имеющая свидетельство, осуществила в 2003 году поставку на экспорт подакцизных товаров и в связи с отсутствием у нее поручительства банка (банковской гарантии) уплатила акциз по этим товарам в федеральный бюджет, то в случае документального подтверждения в 2004 году факта реализации на экспорт этих товаров в 2003 году сумма акциза, подлежащая возмещению по экспортным операциям 2003 года, может отражаться в декларациях по акцизам за тот налоговый период 2004 года, в котором представлены документы, подтверждающие факт вышеуказанного экспорта.

Так, в приведенном выше случае в соответствии с положениями п. 4.3.10. Инструкции по заполнению налоговой декларации по акцизам на нефтепродукты, утвержденной приказом МНС России от 10.12.2003 N БГ-3-03/675@, сумма акциза, подлежащая возмещению по нефтепродуктам, факт экспорта которых документально подтвержден, отражается (в зависимости от ставок акциза, примененных на момент экспорта) либо в п. 21 (исходя из ставок, установленных до 1 января текущего года), либо в п. 22 (исходя из ставок, установленных с 1 января текущего года) декларации.

Вышеуказанная сумма возмещения в расчетах суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет по данной налоговой декларации, не участвует.

Возврат сумм акциза осуществляется органами федерального казначейства в течение двух недель после получения решения налогового органа.

При этом согласно положениям п. 4 ст. 203 НК РФ возмещение (зачет, возврат) акциза производится за счет соответствующего бюджета, то есть того бюджета, в который этот возмещаемый налог был уплачен.

В случае непредставления или представления в налоговые органы в неполном объеме (то есть в не соответствующем установленному п. 7 ст. 198 НК РФ перечню) документов, подтверждающих факт вывоза подакцизных нефтепродуктов на экспорт, акциз по ним уплачивается в общем порядке, установленном для операций, совершаемых с нефтепродуктами на территории Российской Федерации.

До введения в действие части второй НК РФ внешнеэкономическая деятельность в Российской Федерации в целях налогообложения разделялась на деятельность со странами СНГ (поскольку вывоз товаров в эти страны приравнивался к их реализации на территории Российской Федерации) и деятельность странами дальнего зарубежья. Главой 22 НК РФ введен одинаковый режим налогообложения операций по реализации подакцизных товаров, вывезенных как в государства-участники СНГ, так и за их пределы. Иными словами, при вывозе подакцизных товаров в страны СНГ (за исключением Республики Беларусь) применяется такой же порядок освобождения, уплаты и возмещения акциза, как и при их экспорте в страны дальнего зарубежья. В соответствии с положениями ст. 13 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" этот порядок применяется с 1 июля 2001 года.

Данные изменения, внесенные в налоговое законодательство, обусловлены тем, что в соответствии с положениями Федерального закона от 22.05.2001 N 55-ФЗ "О ратификации Договора о Таможенном союзе и Едином экономическом пространстве" Российская Федерация во взаимной торговле с государствами - участниками этого договора, кроме Республики Белоруссия, и другими государствами - участниками СНГ с 1 июля 2001 года обязалась перейти на взимание косвенных налогов по принципу "страна назначения" (за исключением взимания налогов при реализации нефти, включая стабильный газовый конденсат, и природного газа). При этом вышеуказанный срок должен был соблюдаться при условии, что иной срок не предусмотрен международными договорами Российской Федерации о порядке взимания косвенных налогов во взаимной торговле, заключенными на двусторонней основе.

Основываясь на принципах вышеуказанного Договора, Российская Федерация перешла на взимание косвенных налогов по принципу "страна назначения" со всеми государствами - участниками СНГ, кроме Республики Беларусь - своего партнера в Союзном государстве.

В соответствии с положениями ст. 27 договора между Российской Федерацией и Республикой Беларусь от 08.12.1999 "О создании Союзного государства" на подакцизные товары, вывозимые из Российской Федерации на территорию Республики Беларусь и ввозимые на территорию Российской Федерации из Республики Беларусь, принцип взимания акцизов по принципу "страна назначения" не распространяется.

По подакцизным товарам, реализованным с территории Российской Федерации в Республику Беларусь (или ввезенным с территории Республики Беларусь в Российскую Федерацию), в соответствии со ст. 13 Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" применяется порядок исчисления и уплаты акциза, действовавший до 1 июля 2001 года, а именно: реализация товаров в Республику Беларусь приравнивается к реализации товаров на территории Российской Федерации и, соответственно, при реализации товаров в Республику Беларусь с территории Российской Федерации российский продавец уплачивает акциз в общеустановленном порядке. Затем этот продавец представляет в налоговую инспекцию заполненную справку о фактической уплате акцизов в бюджет государства-участника Таможенного союза по подакцизным товарам, ввозимым без таможенного оформления (при наличии соглашения о едином таможенном пространстве) (далее - Справка).

Данная Справка является документом, подтверждающим уплату сумм акциза в бюджет Российской Федерации по товарам, перемещаемым из Российской Федерации в Республику Беларусь. Наличие данной Справки является обязательным условием для уменьшения (на условиях, предусмотренных налоговым законодательством Республики Беларусь) сумм акциза, начисляемых по подакцизным товарам покупателем, являющимся плательщиком акцизов в соответствии с налоговым законодательством, действующим на территории Республики Беларусь.

Справка заполняется резидентом Российской Федерации, являющимся продавцом подакцизного товара, происходящего и ввозимого с территории Российской Федерации на территорию Республики Беларусь.

Справка заверяется в том налоговом органе, на учете в котором состоит в качестве налогоплательщика продавец подакцизного товара.

Продавец представляет в налоговый орган, на учете в котором в качестве налогоплательщика он состоит, пять экземпляров заполненной Справки.

Одновременно с заполненной Справкой представляются:

Копии договора (контракта) между российским продавцом и белорусским покупателем;

Копии товарно-транспортных накладных, в которых указывается номер каждой конкретной поставки (отгрузки) партии товаров;

Копия сертификата, подтверждающего страну происхождения товара;

Копии выписки банка и платежных поручений на уплату акциза в бюджет Российской Федерации с отметкой банка о произведенных платежах, в которых также указывается номер каждой конкретной поставки (отгрузки) партии товаров.

Кроме того, для сверки правильности заполнения Справки в налоговый орган представляются также оригиналы договора (контракта) между вышеуказанными продавцом и покупателем, сертификата, подтверждающего страну происхождения товара, выписки банка и платежных поручений на уплату акциза в бюджет Российской Федерации с отметкой банка о произведенных платежах.

Если российский продавец не является непосредственно плательщиком акцизов, то в налоговый орган, на учете в котором он состоит, представляются, кроме вышеуказанных документов все договоры, на основании которых перемещался подакцизный товар от производителя товара до продавца, а также справка налогового органа, на учете в котором состоит производитель вывозимого подакцизного товара, подтверждающая уплату акцизов в бюджет Российской Федерации по конкретной партии товара с указанием номера поставки (отгрузки).

Налоговый орган, на учете в котором состоит российский продавец, после сверки реквизитов, указанных в Справке, с реквизитами оригиналов представленных продавцом документов присваивает заполненной Справке номер, вносит соответствующие реквизиты Справки в реестр таких Справок и заверяет все экземпляры Справки (на Справке делается отметка налогового органа за подписью руководителя или заместителя руководителя налогового органа и ставится печать налогового органа).

В случае, если отсутствует хотя бы один из вышеперечисленных документов или если реквизиты в этих документах заполнены не полностью, Справка налоговым органом не заверяется.

Из пяти экземпляров Справки, заполненной продавцом и заверенной в налоговом органе, на учете в котором состоит продавец:

Три экземпляра (первый, второй и третий) выдаются на руки продавцу, один из которых (третий экземпляр) остается у продавца. Два других экземпляра (первый и второй) передаются продавцом белорусскому покупателю, при этом второй экземпляр покупатель-плательщик акцизов оставляет у себя, а первый экземпляр вместе с другими документами, необходимыми для уменьшения суммы начисленного акциза по подакцизным товарам (предусмотренными нормативными документами о порядке исчисления и уплаты акциза, действующими в Республике Беларусь), представляет в налоговый орган, на учете в котором покупатель состоит;

Два последних экземпляра (четвертый и пятый) остаются в налоговом органе российского продавца. Пятый экземпляр в дальнейшем направляется в налоговый орган, на учете в котором в качестве плательщика акцизов состоит белорусский покупатель.

На основании Справки, заверенной российским налоговым органом, налоговый орган Республики Беларусь проводит белорусскому налогоплательщику зачет суммы акциза, уплаченной в бюджет Российской Федерации по подакцизному товару, происходящему и ввезенному с территории Российской Федерации.

Порядок обложения косвенными налогами товаров (работ, услуг) во взаимной торговле с Республикой Беларусь может применяться только на принципах взаимности.

ДОКУМЕНТЫ, ПОДТВЕРЖДАЮЩИЕ ФАКТ ЭКСПОРТА ПОДАКЦИЗНЫХ ТОВАРОВ - документы, необходимые для подтверждения обоснованности освобождения от уплаты акциза и налоговых вычетов, представляемые в налоговый орган по месту регистрации налогоплательщика в обязательном порядке в течение 180 дней со дня реализации указанных товаров. Такими документами являются:

1) контракт (копия контракта) налогоплательщика с контрагентом на поставку подакцизных товаров. В случае, если поставка на подакцизных товаров осуществляется по договору комиссии, договору поручения либо агентскому договору, налогоплательщик представляет в договор комиссии, договор поручения либо агентский договор (копии указанных договоров) и контракт (копию контракта) лица, осуществляющего поставку подакцизных товаров на экспорт по поручению налогоплательщика (в соответствии с договором комиссии, договором поручения либо агентским договором), с контрагентом. В случае, если экспорт подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, осуществляет собственник давальческого сырья, налогоплательщик представляет в налоговые органы договор между собственником подакцизного товара, произведенного из давальческого сырья, и налогоплательщиком о производстве подакцизного товара и контракт (копию контракта) между собственником давальческого сырья и контрагентом. В случае, если экспорт подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, осуществляет иное по договору комиссии либо иному договору с собственником давальческого сырья, налогоплательщик - производитель этих товаров из давальческого сырья представляет в налоговые органы помимо договора между собственником подакцизного товара, произведенного из давальческого сырья, и налогоплательщиком о производстве подакцизного товара, договор комиссии, договор поручения либо агентский договор между собственником этих подакцизных товаров и лицом, осуществляющим их поставку на экспорт, а также контракт (копию контракта) лица, осуществляющего поставку подакцизных товаров на экспорт, с контрагентом;

2) платежные документы и выписка банка, подтверждающие фактическое поступление выручки от реализации подакцизных товаров иностранному лицу на счет российского поставщика в российском банке. В случае, если поставка на экспорт подакцизных товаров осуществляется по договору комиссии, договору поручения либо агентскому договору, налогоплательщик представляет в налоговые органы платежные документы и выписку банка, подтверждающие фактическое поступление выручки от реализации подакцизных товаров иностранному лицу на счет комиссионера (поверенного, агента) в российском банке. В случае, если экспорт подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, осуществляет собственник указанных товаров, налогоплательщик - производитель этих товаров из давальческого сырья представляет в налоговые органы платежные документы и выписку банка, подтверждающие фактическое поступление всей выручки от реализации подакцизных товаров иностранному лицу на счет собственника подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, в российском банке. При поступлении выручки от реализации иностранному лицу товаров, произведенных из давальческого сырья, на счет налогоплательщика или собственника этих подакцизных товаров не от иностранного лица, а от организации, зарегистрированной в качестве налогоплательщика в РФ, в налоговые органы кроме платежных документов и выписки банка представляются договоры поручения по оплате за экспортированные между иностранным лицом и организацией, осуществившей платеж. В случае, если незачисление валютной выручки от реализации подакцизных товаров на территорию РФ осуществляется в соответствии с порядком, предусмотренным законодательством РФ о валютном регулировании и валютном контроле, налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), подтверждающие право на незачисление валютной выручки на территорию РФ;

3) или ее копия с отметками российского таможенного органа, осуществившего товара в таможенном режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который указанный был вывезен за пределы таможенной территории РФ (далее - пограничный таможенный орган). При вывозе нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта за пределы территории РФ трубопроводным транспортом представляется полная грузовая с отметками российского таможенного органа, производившего указанного вывоза нефтепродуктов. При вывозе нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта через границу РФ с государством - участником Таможенного союза, на которой отменен, в третьи страны представляется грузовая таможенная с отметками таможенного органа РФ, производившего таможенное оформление указанного вывоза нефтепродуктов;

4) копии транспортных или товаросопроводительных документов или иных документов с отметками пограничных таможенных органов иностранных государств, подтверждающих вывоз товаров за пределы таможенной территории РФ, за исключением вывоза нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта через границу РФ. При вывозе нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта через морские порты для подтверждения вывоза товаров за пределы таможенной территории РФ налогоплательщиком в налоговые органы представляются копии следующих документов:

Копия поручения на отгрузку экспортируемых нефтепродуктов с указанием порта разгрузки с отметкой «Погрузка разрешена» с пограничной таможни РФ;

Копия коносамента на перевозку экспортируемых нефтепродуктов, в котором в графе «Порт разгрузки» указан порт, находящийся за пределами таможенной территории РФ. Копии транспортных товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз нефтепродуктов за пределы таможенной территории РФ, могут не представляться в случае вывоза нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта трубопроводным транспортом. При вывозе нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта в железнодорожных цистернах для подтверждения вывоза товаров за пределы таможенной территории РФ налогоплательщиком в налоговые органы представляются копии транспортных товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз нефтепродуктов за пределы таможенной территории РФ, с отметками российского пограничного таможенного органа (п. 6 ст. 198 НК).

Энциклопедия российского и международного налогообложения. - М.: Юристъ . А. В. Толкушкин . 2003 .